A helyi iparűzési adóalap megállapítása során a nettó árbevétel közvetített szol­gáltatások értéke jogcímen csökkenthető az adóalany által saját nevében vásárolt és a megrendelővel írásban kötött szerződés alapján, a szerződésben rögzített módon részben vagy egészben, de változatlan for­mában továbbértékesített (továbbszámlá­zott) szolgáltatás értékével. Figyelemmel kell azonban lenni arra, hogy a definíció szerint a megrendelővel kötött szerződés­ből a közvetítés lehetősége, a számlából a közvetítés ténye – vagyis az, hogy az adó­alany nemcsak a saját, hanem az általa vá­sárolt szolgáltatást is értékesíti változatlan formában, de nem feltétlenül változatlan áron – egyértelműen megállapítható legyen.

Beazonosítható önálló szolgáltatás

A közvetített szolgáltatások értékét a he­lyi adókról szóló 1990. évi C. törvény (a továbbiakban: Htv.) 52. §-ának 40. pont­ja definiálja, mely szerint a közvetí­tett szolgáltatásként való minősítés egyik alapvető feltétele egy önálló, az adózó saját szolgáltatásától teljesen elkülönült, vásárolt szolgáltatás értékesítése. Mind­ebből következik, hogy az adózó által igénybe vett (vásárolt) szolgáltatás költsé­ge még akkor sem tekinthető közvetített szolgáltatások értékének, ha az adózó és megbízója között létrejött szerződés lehe­tővé teszi ezek átterhelését.

Jó példa erre, amikor a bevásárlóközpontot üzemeltető adózó a cég központjától különálló épületen (be­vásárlóközpont, pláza) belül lévő egyes üzlethelyiségek bérbeadásakor az üzlet­helyiségek eléréséhez szükséges folyo­sók, egyéb belső terek, a kiadott üzletek alkalmazottai és vevői által is használható közös mellékhelyiségek takarítására, vilá­gítására, őrzésére vonatkozó szolgáltatá­sokat kiszámlázza a bérlőknek. Kétségte­len tény ugyan, hogy e költségek a bérbe­adási tevékenységhez kapcsolódnak, de a bérbeadó nem a bérlők számára nyújtja ezeket szolgáltatásokat. E tevékenységek inkább a bevásárlóközpont fenntartását, népszerűbbé tételét szolgálják. Ily módon pedig a bérbeadó által igénybe vett szol­gáltatásnak minősülnek. Ebből következően az így felmerült költségek ak­kor sem tekinthetők a helyi iparűzési adó­kötelezettség megállapítása során közve­tített szolgáltatások értékének, ha azok át­hárításáról az üzlethelyiségek bérletéről szóló szerződésben külön rendelkeznek. Ez ugyanis nem változtat azon, hogy e költségek tartalmukat tekintve ugyanúgy a bérleti díj elemei, mint a bérbe adott he­lyiség használatának a joga.

Más a helyzet azonban, ha a bérbeadó a bérbe adott üzletekkel kapcsolatos to­vábbi szolgáltatások nyújtását is vállalja a szerződésben. Az üzlethelyiségek takarí­tása esetén például – ha a Htv. 52. §-ának 40. pontjában rögzített definíció egyéb elemei teljesülnek – csökkenthető a nettó árbevétel a közvetített szolgáltatások költ­ségével. Talán leggyakoribb példa erre a különféle közüzemi szolgáltatások (víz, gáz, villany) díja.

Az adózó által vállalt szerződéses kötelezettségek teljesítésé­hez igénybe vett szolgáltatások lehetnek közvetített vagy a vállalkozó saját telje­sítményébe beépülő szolgáltatások. Ilyen lehet például a fuvarozás az olyan szerződés esetén, ahol a teljesítés helye nem a vállalkozó telephelye, hanem a megrendelő székhelye, lakása. Ha a vál­lalkozó a termék leszállítását is vállalja, akkor saját tevékenysége ellátásához ve­szi igénybe a fuvarozó cég szolgáltatását. Az ilyen fuvarozás költségei – hasonló­an ahhoz az esethez, amikor a vállalkozó a feldolgozandó anyagot rendeli a szék­helyére, telephelyére – nem a megrende­lőnek nyújtott, hanem a vállalkozó által igénybe vett szolgáltatás ellenértéke. Ab­ban az esetben azonban, ha a vevő külön megrendeli a termék leszállítását (példá­ul internetes vásárlás esetén a vevő a cí­mére való értékesítést rendel meg), azaz a szerződésből következik a fuvar közve­títése, akkor a fuvarozó teljesítménye le­het közvetített szolgáltatás (a fuvartelje­sítmény értékét a számlán persze külön fel kell tüntetni).

A fu­varozással, szállítmányozással foglalko­zó adózók szempontjából merülhet fel az általuk nyújtott szolgáltatásteljesítés­hez igénybe vett autópálya-szolgáltatás (az e-útdíj vagy az autópályamatrica-el­lenérték) elszámolása. Ha például az adó­zó a szállítmányozási szerződésben meg­határozott termék továbbítását vállalja, s ehhez fuvarozó társaságot vesz igénybe, a fuvarozás megrendelője az adózó lesz, aki a megrendelője felé legfeljebb a fuvar­vállalkozások teljesítményét (a fuvarozási szolgáltatást) közvetítheti változatlan for­mában (ha a feltételek teljesülnek), a fu­varozó által igénybe vett autópálya-hasz­nálatot nem. Ennek oka az, hogy az autó­pálya-használatot a fuvarozó vállalkozás veszi igénybe és építi be saját teljesítmé­nyébe.

Így ezt a költséget – a számlázás mód­jától függetlenül – még a fuvarozó vál­lalkozás sem tekintheti közvetített szol­gáltatások értékének, hiszen az autópá­lya-használatot maga veszi igénybe a fuvarozási szerződés teljesítéséhez. Így az sem teremti meg a közve­tített szolgáltatások értékeként való net­tó árbevétel-csökkentés lehetőségét, ha a szállítmányozó számára a fuvarozó külön kiszámlázza az általa igénybe vett autó­pálya-használatot. Ilyen esetben a szállítmányozó és a megrendelője közötti viszonylatban is el­mondható, hogy a szállítmányozó a meg­rendelőjének (megbízójának) sem köz­vetíthet változatlan formában autópálya-használatot. Ez már a dolog természeténél fogva is kizárt, hiszen a szállítmányozó megrendelője nem vesz igénybe autópá­lya-használatot. A fentiek egyaránt irány­adók az autópálya matrica árára, azaz az időalapú autópálya-használati díjra, vala­mint a használatarányos útdíjra (e-útdíj­ra) is.

E kérdéskör kapcsán említést érdemel továbbá az a körülmény, hogy szállítmá­nyozó vagy fuvarozó cég tipikusan nem jogosult saját nevében, változatlan formá­ban továbbadni a végső felhasználónak az autópálya-használatot mint szolgálta­tást. Erre ugyanis Magyarországon út­díj esetén az autópályák, autóutak és fő­utak használatáért fizetendő megtett úttal arányos díjról szóló 2013. évi LXVII. tör­vény végrehajtásáról szóló 209/2013. (VI. 18.) kormányrendeletnek megfelelően az egyetemes útdíjszolgáltatóval szerződést kötő, a jogszabály szerint saját nevében eljáró viszonteladónak, illetve autópá­lya-használati jogosultság esetén az au­tópályák, autóutak és főutak használatá­nak díjáról szóló 36/2007. (III. 26.) GKM-rendelet 4. §-a értelmében a Nemzeti Útdíjfizetési Szolgáltató Zrt.-vel megálla­podást kötő viszonteladónak van lehető­sége, feltéve, ha a közvetített szolgáltatás­ra vonatkozó (szerződéses és számlázási) feltételek fennállnak.

Megjelenés a számlában

Mint az idézett definícióból is látható, a közvetített szolgáltatások fogalmi eleme, hogy e tételek a szerződésben és a szám­lában is elkülönülten jelenjenek meg, azaz a szerződésből és a számlából is következzék, hogy a kérdéses szolgálta­tásokat az adóalany csak közvetíti (vál­tozatlan formában adja tovább). A defi­níció ugyanakkor nem zárja ki, hogy az adóalany több szolgáltatást is közvetítsen egyszerre megrendelője felé, illetve azt sem, hogy közvetített szolgáltatások mel­lett saját szolgáltatást is nyújtson.

Ebből következően a fenti követelménynek nem felel meg, ha az ingatlan tulajdonosaival kötött szerződésben a vállalkozó az adott ingat­lan takarítását, őrzését, szezonnak meg­felelő dekorációját, illetve népszerűsítését vállalja, s az e tevékenységekért megál­lapított ellenértéket a számlán egy tétel­ben, például ingatlanüzemeltetési díjként tünteti fel. Az ilyen számlából sem a vá­sárolt és nyújtott szolgáltatás azonossága, sem az a körülmény nem állapítható meg, hogy az adózó melyik szolgáltatást nyújt­ja sajátként és melyiket közvetíti változat­lan formában a megrendelője felé.

Ez utóbbi követelménynek egyebekben az a számla sem tesz eleget, amelyik több tételt tartalmaz, de nem az egyes tételek­hez rendelten, hanem az egész számlára vonatkozóan rögzíti, hogy a „számla köz­vetített szolgáltatást tartalmaz”. Ilyenkor sem derül ugyanis ki a számlából, hogy melyik a saját és melyik a közvetített szol­gáltatás. Ha a több tételből álló számla nem tartalmaz saját szolgáltatást, akkor a számlán szereplő jelzés elégséges lehet a közvetítés tényének megállapítására, ilyen­kor azonban – az előző bekezdésben írt kétségek kizárása érdekében – célszerűbb „a számla kizárólag közvetített szolgálta­tást tartalmaz” megjegyzést alkalmazni. E tárgykörrel kapcsolatban érdemes kiemel­ni azt is, hogy a Htv. közvetített szolgálta­tások értékét rögzítő definíciója kifejezet­ten a számlát jelöli meg bizonyítási eszköz­ként. Így a szolgáltatásról kiállított nyugta vagy más, számlának nem minősülő doku­mentum ezt nem váltja ki.

Szintén nem minősülhet közvetített szolgáltatás értékének az olyan, havonta kibocsátott – közvetített és saját szolgál­tatást is tartalmazó – számlán elszámolt összeg, amelyhez a vállalkozó utólag, az évente elfogadott beszámolóban részlete­zett költségkimutatást csatol. Ugyanakkor, ha a közvetített és a saját szolgáltatások felsorolása a számla elválaszthatatlan ré­szét képező számlamellékletben történik, az eleget tesz a fenti követelménynek.